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Les impôts ont pour fonction première de générer les recettes nécessaires au financement des tâches de l’État. On ignore souvent que des fonds sont dépensés par l’intermédiaire du système fiscal lorsqu’il prévoit des allégements fiscaux. L’expression elle-même masque ce fait, alors que l’anglais «tax expenditure» en rend parfaitement compte. Qu’est-ce qu’un allégement fiscal? Quels sont les allégements fiscaux alloués par la Confédération? Quelle est leur importance quantitative? Quel jugement porter sur les allégements fiscaux? Pourquoi sont-ils si nombreux? Quelles mesures prendre? Le présent article donne des réponses à ces questions.

Toute réglementation fiscale qui déroge à la norme établie constitue un allégement. En l’occurrence, ce n’est pas l’aménagement matériel du système fiscal qui sert de norme, mais le concept théorique d’un impôt général sur le revenu ou d’un impôt général sur la consommation. Un allégement fiscal se détermine donc nécessairement par rapport à une norme de référence. En règle générale, toutes les réglementations qui ne sont pas fondées sur la systématique fiscale constituent des allégements.

Normes fiscales

L’imposition peut avoir lieu au moment de la réalisation du revenu ou à celui de son utilisation, d’où la distinction entre impôt sur le revenu et sur la consommation. Il existe, par conséquent, deux normes fiscales distinctes. Celle qui concerne l’imposition du revenu se déduit du principe de l’augmentation de la fortune nette: le revenu est égal à l’augmentation réelle de la fortune nette pendant une période déterminée. Concrètement, ce principe s’applique à travers l’impôt individuel sur le revenu. L’imposition de la consommation peut s’organiser de différentes manières. Citons, par exemple, les impôts sur la dépense qui prennent la forme de prélèvements sur le revenu avec déduction de l’épargne ou des intérêts, ou encore la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Dans ce dernier cas, un impôt général sur la consommation constitue la norme fiscale. Pour la prévoyance, l’impôt sur le revenu des personnes physiques se fonde sur un modèle avec déduction de l’épargne et comprend donc des éléments issus d’un système d’imposition axé sur la consommation. C’est pourquoi on utilise pour cet impôt soit la norme d’un impôt général sur le revenu, soit celle d’un impôt général sur la consommation. Alors que la réglementation fiscale relative à la prévoyance est considérée comme un élément de la norme fiscale du point de vue d’un impôt général sur la consommation, elle constitue un allégement fiscal du point de vue d’un impôt général sur le revenu.Pour l’impôt anticipé, qui est un impôt de sûreté, la norme qui régit l’impôt fédéral direct sert de référence. Les autres prélèvements n’entrent ni dans un système d’impôt sur le revenu ni dans celui d’un impôt sur la consommation. C’est pourquoi ces formes d’imposition peuvent se comprendre globalement comme des réglementations dérogatoires qui entraînent une surimposition ou un allégement fiscal négatif. Pour classer les réglementations dérogatoires liées à ces impôts, il faut donc définir chaque fois une norme fiscale spécifique dérivée du fondement de ces impôts.

Les différents types dallégements fiscaux

Le tableau 1 dresse la liste des réglementations dérogatoires concernant l’impôt fédéral direct; le tableau 2 en fait de même pour la TVA. On y distingue celles qui sont fondées sur la systématique fiscale de celles qui sont considérées comme des allégements fiscaux
Pour la classification des réglementations dérogatoires concernant les autres impôts de la Confédération, voir AFC 2011. Dans Moes 2011, la classification des réglementations dérogatoires est justifiée en détail.. Un «+» ou un «–» classe une règle dérogatoire dans les allégements fiscaux positifs ou négatifs. Un «0» signifie que la dérogation est conforme au système et ne constitue donc pas un allégement fiscal. Dans la catégorie intermédiaire «Z» sont réunies toutes les réglementations dérogatoires qui ne sont pas totalement considérées comme des allégements fiscaux (positifs ou négatifs) et ne sont pas conformes au système.Dans l’ensemble, la Confédération accorde une centaine d’allégements fiscaux différents, suivant la norme fiscale de référence. La liste montre qu’il ne faut pas confondre déductions fiscales et allégements fiscaux, car certaines déductions se justifient par la sys-tématique fiscale et répondent donc à la norme. On trouve dans cet ensemble des déductions qui permettent d’imposer non pas le revenu brut, mais le revenu net (par exemple déduction pour les autres frais professionnels). La déduction pour les transferts payés (par exemple contributions d’entretien) n’est pas un allégement fiscal; étant donné que les transferts sont imposés comme revenu chez le bénéficiaire, leur déduction auprès du débiteur est conforme au système.

Importance quantitative des allégements fiscaux

Les allégements fiscaux peuvent se mesurer sous la forme d’un manque à gagner et sexprimer en francs, sous la forme d’une quote-part au produit intérieur brut (PIB), ou d’une quote-part au produit de l’impôt considéré. Dans les tableaux 1 et 2, le manque à gagner dû aux allégements fiscaux concernant l’impôt fédéral direct et la TVA est estimé en francs. Un «?» indique que la réglementation en question constitue un allégement fiscal, mais qu’il n’existe pas d’estimation du manque à gagner. L’estimation d’un allégement fiscal (sous-imposition) est indiquée sans signe. L’estimation d’un allégement fiscal négatif (surimposition) est précédée d’un signe «–». Les chiffres entre parenthèses indiquent que la réglementation concernée est classée dans la catégorie intermédiaire.Globalement, les allégements fiscaux provoquent un manque à gagner estimé à 21 milliards de francs pour l’impôt fédéral direct, en utilisant la norme fiscale du revenu. Le produit intérieur brut étant de 535,6 milliards de francs en 2009, la quote-part des allégements fiscaux se monte ainsi à 3,9%. Ce manque à gagner pour l’impôt fédéral direct s’élève à 17 milliards de francs si on se réfère à la norme fiscale de la consommation. Dans ce cas, la quote-part des allégements fiscaux s’élève à 3,2%. Le manque à gagner pour l’impôt fédéral direct s’élève au minimum à 4,5 ou 8,5 milliards de francs suivant la norme retenue; on peut le comparer aux 17,9 milliards de francs que cet impôt a produit en 2009. Pour la taxe sur la valeur ajoutée, le manque à gagner estimé se monte au moins à 8,1 milliards de francs pour un produit égal à 20,3 milliards de francs (2009).L’absence de données empêche toute quantification pour de nombreux allégements fiscaux. C’est pourquoi les chiffres ci-dessus sous-estiment leur volume. Ces estimations doivent, en outre, être interprétées avec prudence pour deux raisons: premièrement, elles sont de nature purement statique et ne prennent pas en compte les changements du comportement des contribuables. Deuxièmement, les allégements fiscaux sont considérés isolément et non dans leur interaction, ce qui pose des problèmes d’estimation liés à la progressivité des barèmes de l’impôt. D’un point de vue strict, ces estimations ne devraient pas être additionnées. Quantitativement, elles ne peuvent pas être mises sur le même pied que les données sur les subventions, ce qui plaide en faveur d’un rapport séparé sur les allégements fiscaux et contre leur intégration dans le rapport sur les subventions, voire contre leur assimilation à des dépenses budgétaires.

Pourquoi les allégements fiscaux sont-ils si nombreux?

Souvent, les allégements fiscaux ne profitent qu’à une minorité de contribuables. Or, pour exister, elles ont dû bénéficier d’une majorité politique. Comment est-ce possible? La théorie des choix publics selon laquelle la politique consiste principalement à redistribuer fournit des explications sur ce point. Mancur Olson (1965) en particulier a montré que les groupes d’intérêts n’ont pas le même poids dans le processus de décision politique. Les petits groupes bien organisés aux intérêts homogènes arrivent à s’imposer dans le jeu politique aux dépens des grands groupes inorganisés aux intérêts hétérogènes. En l’occurrence, les groupes d’intérêts choisissent de préférence les transferts sous une forme aussi peu visible que possible, car ils peuvent ainsi réduire l’opposition politique. Les allégements fiscaux sont parfaits pour cela: d’une part, le cercle des privilégiés peut être limité en aménageant l’allégement de manière à créer des avantages spécifiques importants pour un groupe bien déterminé. D’autre part, les coûts ne sont pas quantifiables du tout ou ne sont pas quantifiables exactement. De plus, ils ne sont pas apparents, contrairement aux subventions; ils n’apparaissent ni dans le budget, ni dans les comptes, mais constituent des manques à gagner inaperçus. Enfin, ces coûts sont largement répartis sur la collectivité, sans qu’on sache clairement qui les paie et quelle charge ils représentent. C’est pourquoi les allégements fiscaux sont un instrument de redistribution apprécié par les groupes d’intérêts. La plupart d’entre eux peuvent être considérés comme résultant des efforts de groupes d’intérêt spécifiques.Il existe aussi des allégements fiscaux qui bénéficient à la majorité des contribuables. À titre d’exemple, on peut citer l’imposition d’après la dépense lorsquelle ne bénéficie pas seulement aux personnes imposées d’après la dépense, mais aussi aux autres contribuables, par l’intermédiaire de recettes fiscales supplémentaires.

Quel jugement porter sur les allégements fiscaux?

Juger de la valeur des allégements fiscaux ne signifie pas seulement se pencher sur les objectifs poursuivis. Il faut savoir si leurs effets économiques permettent de les atteindre plus facilement que si l’on optait pour d’autres mesures. Un tel jugement nécessite donc de comprendre l’impact qu’ont les allégements fiscaux sur les objectifs poursuivis avec leurs effets collatéraux, et de les comparer à d’autres mesures. Tout dépend donc du but visé ainsi que de l’effectivité et de l’efficience des autres mesures. C’est pourquoi on ne peut pas mettre tous les allégements fiscaux dans le même panier. Il est indispensable de les juger individuellement. Les allégements fiscaux ne sont pas mauvais par essence. Toutefois, les arguments en leur défaveur devraient l’emporter dans la plupart des cas.Les arguments suivants plaident contre les allégements fiscaux:1. Effets incitatifs non systématiques: les allégements fiscaux ne sont pas systématiques, car le cercle des destinataires ne se compose que des personnes qui paient l’impôt concerné. C’est pourquoi ils sont souvent peu ciblés. 2. Effets d’aubaine: les allégements fiscaux visant un but de promotion présentent d’importants effets d’aubaine, autrement dit ils encouragent des actes qui auraient été effectués même sans incitation fiscale. 3. Effets de répartition peu clairs: les effet de répartition correspondent rarement aux effets visés initialement. L’utilisation effective des allégements fiscaux diffère suivant le genre et le montant du revenu. Pour ce qui est des impôts sur le revenu, les personnes aisées profitent davantage des allégements fiscaux que les autres en raison d’un taux d’imposition marginal plus élevé. En général, on ignore qui bénéficie d’un allégement fiscal et quel bénéfice il en retire
On relèvera qu’on ne peut pas partir des allégements formels pour juger les allégements matériels en raison de l’incidence. La déduction des contributions au pilier 3a, par exemple, ne profite pas uniquement aux contribuables qui procèdent à cette déduction, mais aussi à tous les prestataires de produits en relation avec ce pilier.. 4. Aggravation des effets de distorsion du système fiscal: pour le même produit de l’impôt, tout allégement fiscal entraîne une charge fiscale qui pèse plus lourdement sur le reste de la masse imposable et, par conséquent, des effets de distorsion supplémentaires. Sans allégements fiscaux, des taux d’imposition nettement plus bas seraient possibles et les effets de distorsion pourraient être atténués. 5. Complexité: en général, les allégements fiscaux augmentent la complexité du système fiscal. 6. Problèmes d’exécution: souvent, les autorités fiscales ne sont pas en mesure de clarifier le droit aux allégements fiscaux dans tous les cas. 7. Affaiblissement de la responsabilité budgétaire: le coût des allégements fiscaux est moins évident, voire tout à fait inconnu. En tant que diminution des recettes, les allégements fiscaux n’apparaissent pas dans le budget, alors que le montant des subventions figure expressément dans les charges. En tant que subventions occultes, les allégements fiscaux échappent au contrôle budgétaire du Parlement. Une fois adoptés, ils ne sont soumis à aucun contrôle systématique, contrairement aux dépenses qu’il convient sans cesse de justifier.8. Sous-estimation de l’activité étatique: les allégements fiscaux ne sont pas enregistrés dans la quote-part de l’État. L’influence de l’État sur les décisions des particuliers est ainsi systématiquement sous-estimée. Un exemple: le versement par l’État d’allocations familiales pour soutenir les familles avec enfants constitue une dépense qui fait augmenter la quote-part de l’État. En revanche, l’allocation d’une déduction pour enfant (mesure concernant les recettes) fait baisser la quote-part fiscale et du même coup sa quote-part.Suivant les circonstances, des coûts administratifs plus faibles peuvent plaider en faveur des allégements fiscaux. Contrairement aux subventions directes, ils n’ont pas besoin, en effet, d’une procédure de demande et d’autorisations particulières.

Quelles mesures prendre?

Dans un premier temps, il s’agit d’aiguiser la conscience politique à propos des allégements fiscaux et de livrer des points de repère sur le volume des allégements alloués. À partir de là, il faut améliorer systématiquement la transparence sur les allégements fiscaux en actualisant leur liste en permanence et en comblant progressivement leurs lacunes en matière de quantification. Le public et les décideurs politiques devront disposer d’informations aussi complètes que possible sur le genre et l’importance des allégements fiscaux alloués.La suppression de la plupart des allégements fiscaux présenterait un avantage, celui de réduire la complexité du système fiscal. De plus, tout allégement fiscal se traduit par une hausse de la charge grevant le reste de la masse imposable, ou comme Gerhard Uhlenbruck l’a constaté: «Auch Steuererleichterungen erleichtern uns um unser Geld
«Les allégements fiscaux nous délestent aussi de notre argent», citation tirée de Finanz und Wirtschaft du 23 mars 2005.». Un élargissement de l’assiette de l’impôt par la suppression des allégements fiscaux permettrait de baisser les taux d’imposition. Cette stratégie renforcerait l’efficience de l’ensemble de l’économie.Or, le processus politique ne cesse d’adopter de nouveaux allégements fiscaux ou d’étendre ceux existants, tout en n’en supprimant jamais. Devant une telle réalité, l’examen de l’efficience et de l’effectivité des nouveaux allégements proposés (comme les déductions pour l’épargne-logement ou l’efficacité énergétique dans le domaine du logement
Voir par exemple Baur et al. (2009).) devient prioritaire. Lorsque les politiciens décident d’allégements, ils doivent connaître les effets néfastes que ceux-ci peuvent véhiculer pour léconomie. L’examen objectif plaide dans la plupart des cas contre l’introduction de nouveaux allégements fiscaux ou l’élargissement de ceux existants.Il faut examiner les allégements fiscaux actuels dans le cadre des débats politiques de réforme fiscale et proposer leur suppression:Premier exemple: la réforme de la TVA. En l’occurrence, les allégements fiscaux ont été identifiés, quantifiés, jugés et le Conseil fédéral a proposé leur suppression. Pour ce qui est de la TVA, le rapport coût-bénéfice des allégements à but social ou structurel est particulièrement mauvais. De plus, leur coût est important. C’est pourquoi leur suppression serait particulièrement avantageuse. Deuxième exemple: la discussion sur la simplification de l’imposition du revenu. Dans une étude approfondie
Daepp (2010)., toutes les déductions concernant l’impôt fédéral direct ont été examinées systématiquement, celles à réformer ont été sélectionnées et la manière d’y parvenir a été exposée. Quelques-unes de ces déductions sont en fait des allégements fiscaux; pour l’impôt fédéral direct sur les personnes physiques, des propositions de suppression pour certains d’entre eux sont prêtes.Troisième exemple: la réforme fiscale écologique. Les effets environnementaux des allégements fiscaux actuels sont examinés en relation avec l’introduction de l’écologie dans la fiscalité. Les allégements fiscaux actuels doivent être examinés de façon ciblée en vue de réformes concrètes. Une appréciation globale ne mènera pas au but compte tenu de la réalité politique, de la nécessité d’un jugement individuel et de la complexité de la problématique.

Conclusion

Pour le processus de décision politique, il importe que les allégements fiscaux soient présentés de la manière la plus transparente possible et que les décideurs soient sensibilisés à la problématique. Une déduction fiscale ne constitue pas obligatoirement un allégement fiscal, et tout allégement fiscal n’est pas mauvais en soi. Cependant, pour la plupart d’entre eux, les conséquences devraient être nettement négatives, si bien que leur suppression serait avantageuse d’un point de vue économique. Ce ne sont pas les manques à gagner fiscaux qui forment l’essentiel des effets négatifs – ils sont compensés d’une manière ou d’une autre –, mais les nombreux effets de distorsion et de répartition indésirables.

Tableau 1: «Classification des réglementations dérogatoires pour l’impôt fédéral direct»

Tableau 2: «Classification des réglementations dérogatoires pour la TVA»

Encadré 1: Bibliographie

Bibliographie

− Administration fédérale des contributions, Quels sont les allégements fiscaux accordés par la Confédération? Rapport du 2 février 2011, Berne. Internet: http://www.estv.admin.ch, rubriques «Documentation», «Faits et chiffres», «Rapports».− Baur Martin et al., Steuerliche Anreize für energetische Sanierungen von Gebäuden, étude du groupe de travail interdépartemental, Berne, 2009. Internet: http://www.estv.admin.ch, rubriques «Documentation», «Faits et chiffres», «Rapports». − Daepp Martin, Vereinfachung der Einkommensbesteuerung, étude du 28 octobre 2010, Berne. Internet: www.estv. admin.ch, rubriques «Documentation», «Faits et chiffres», «Rapports».− Moes Alowin, Welche Steuervergünstigungen gibt es beim Bund?, étude du 2 février 2011, Berne. Internet: http://www.estv.admin.ch, rubriques «Documentation», «Faits et chiffres», «Rapports».− Olson Mancur, The Logic of Collective Action, 1965.

Chef économiste, Administration fédérale des contributions (AFC), professeur d’économie politique et sociale, université de Fribourg

Économiste, Administration fédérale des contributions (AFC), Berne

Chef économiste, Administration fédérale des contributions (AFC), professeur d’économie politique et sociale, université de Fribourg

Économiste, Administration fédérale des contributions (AFC), Berne